Как обсуждалось ранее, собственный капитал за период меняется в результате 4 причин: доходов, расходов, вкладов (инвестиций) собственников и изъятий собственников. Это определяет и необходимость данного отчета, и логику его построения.
Две из четырех причин изменения собственного капитала – доходы и расходы – отражаются в отчете о прибылях и убытках. А вторые две – инвестиции и изъятия собственников – детально не отражаются ни в балансе, ни в отчете о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе. Поскольку данная информация важна для пользователей финансовой отчетности, возникает необходимость отдельного отчета, в котором представляются в систематизированном виде все причины изменения собственного капитала.
Соответственно, в данном отчете отражаются результаты изменения собственного капитала за счет доходов и расходов: прибыль периода и прочий совокупный доход (из отчета о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе), и результаты изменения за счет вкладов и изъятий собственников.
Однако, в отчетном периоде могут быть выявлены доходы и расходы, которые возникли в результате изменения учетной политики или исправления ошибок прошлых лет. Поскольку они не относятся к данному отчетному периоду, то они отражаются специальным образом, как корректировка входящего сальдо нераспределенной прибыли, то есть меняют величину собственного капитала на начало периода. Такой способ называется ретроспективное изменение или ретроспективное применение.
Все это определяет логику построения отчета об изменении собственного капитала: собственный капитал на начало периода корректируется на результат изменений в учетной политике и исправления ошибок, а затем отражаются изменения собственного капитала в течение отчетного периода за счет доходов и расходов (прибыль/убыток и прочий совокупный доход) и вкладов и изъятий собственников, что в результате дает величину собственного капитала на конец отчетного периода. Данная величина равна величине собственного капитала в балансе на отчетную дату (см. рисунок 4.5.).
Рисунок 4.5. Логика отчета об изменении собственного капитала
Кроме данных изменений, в течение периода могут происходить структурные изменения собственного капитала, которые не влияют на его общую величину (например, перевод части нераспределенной прибыли в резервы).
На практике многие компании пользуются табличной формой для представления информации о собственном капитале. Столбцы представляют собой отдельные стати собственного капитала, а по строчкам отражаются причины изменения собственного капитала за период. Данные причины оказывают влияние на соответствующие статьи (столбцы). Например, величина прибыли отчетного периода увеличивает статью нераспределенная прибыль, выпуск акций – увеличивает статьи вложенного капитала, дивиденды – уменьшают статью нераспределенная прибыль, прочий совокупный доход – меняет статьи накопленного прочего совокупного дохода и др. Логика формирования данной таблицы представлена ниже, где разные причины изменения собственного капитала выделены разными цветами (таблица 4.2):
- корректировка начальной величины собственного капитала;
- доходы и расходы (прибыль периода и прочий совокупный доход);
- вклады собственников (выпуск акций);
- изъятия собственников (дивиденды);
- структурные изменения (между статьями).
| Выпущенные акции | Добавочный капитал от выпуска акций (эмиссионный доход) | Нераспреде-ленная прибыль | Накопленный прочий совокупный доход | Прочие резервы | Всего собственный капитал | |
| Сальдо на начало периода | Х | Х | Х | Х | Х | Х |
| Корректировки начального сальдо нераспределенной прибыли | Х | Х | ||||
| Скорректированное сальдо на начало периода | Х | Х | Х | Х | Х | Х |
| Прибыль периода | Х | Х | ||||
| Прочий совокупный доход (по видам) | Х | Х | ||||
| Выпуск акций | Х | Х | Х | |||
| Выплаченные дивиденды | (Х) | Х | ||||
| Перевод части нераспределенной прибыли в резервы | (Х) | Х | ||||
| Сальдо на конец периода | Х | Х | Х | Х | Х | Х |
МСФО (IAS) 11 не определяет формата отчета об изменении собственного капитал, но определяет требования к минимальной информации, которая должна быть отражена в самом отчете (общая величина совокупного дохода за период с выделением величины, относящейся к неконтролирующей доле и к собственникам материнской компании; эффект ретроспективного применения на каждый компонент собственного капитала; выверка начальной и конечной величины каждого компонента собственного капитала с отдельным отражением изменений в результате прибыли/убытка, прочего совокупного дохода и операций с собственниками (вклады/изъятия)), и требования к информации, которая должна быть отражена либо в самом отчете, либо в примечаниях (анализ влияния каждой статьи прочего совокупного дохода на соответствующие компоненты собственного капитала, величина дивидендов за период, величина дивидендов на одну акцию).
Американские компании раньше достаточно часто представляли еще один отдельный отчет, который назывался отчет о нераспределенной прибыли (statement of retained earnings).
Данный отчет обеспечивал пользователей развернутой информацией о формировании величины нераспределенной прибыли, отражаемой в балансе:
Нераспределенная прибыль на начало года
Корректировки начального сальдо нераспределенной прибыли (например, исправление ошибок прошлых лет)
Скорректированное сальдо нераспределенной прибыли
+Чистая прибыль
- Дивиденды
Нераспределенная прибыль на конец года
В настоящее время такой отчет не представляется, поскольку эту информацию включает в себя отчет об изменении собственного капитала, но понимание логики формирования нераспределенный прибыли представляется полезным для понимания связи между формами отчетности.
Здесь и далее в этом параграфе требования МСФО (IAS) 1 приводятся в соответствии с официальным текстом МСФО на английском языке - https://www.ifrs.org/issued-standards/list-of-standards/#accounting-standards↩︎